Sommario: Premessa – 1. La determinazione del valore in dogana - 2. La dichiarazione doganale – 2.1 I riquadri della dichiarazione - 3. Il prezzo effettivamente pagato o da pagare - 3.1 Il controllo doganale - 3.2 Quando il criterio del prezzo non è “accettabile” - 4. I criteri legali di determinazione del valore in dogana - 5. La tutela del principio di libera concorrenza - 5.1 L’assonanza tra valore “normale” e valore “accettabile” - 5.2 Le indicazioni OCSE e i criteri di determinazione del valore normale - 6. Il danno - 7. I profili probatori - 8. Conclusioni.

 

Premessa

Per il buon funzionamento dei mercati sono necessarie delle regole a tutela della libera concorrenza.

In tale prospettiva, il valore doganale assume una rilevante importanza.

L'adozione infatti di norme comuni sul valore in dogana è innanzitutto necessaria per liberalizzare il commercio tra i vari Stati.

Con il termine "valore in dogana" si intende il valore attribuito alle merci all'atto dell'importazione, al fine di applicare le aliquote dei dazi ad valorem e la regola generale per la sua determinazione è rappresentata dal valore di transazione.

 

1. La determinazione del valore in dogana

In tale concetto rientrano dunque tutte le voci di costo che concorrono a definire realmente il valore del prodotto da importare.

Si identifica così una base imponibile comprensiva di tutte le voci di costo effettivamente sostenute.

Il valore di transazione è del resto un concetto giuridico nel quale il prezzo rappresenta solo uno dei componenti e non corrisponde quindi al valore espresso nella fattura emessa dall'esportatore.

Per determinare dunque il valore in dogana l’elemento base è rappresentato dal valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato, o da pagare, per le merci, quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità.

La determinazione effettiva di tale valore deve però tenere conto delle disposizioni di cui all’articolo 32 e 33 del medesimo CDC.

Al prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate andranno quindi aggiunte, nella misura in cui sono a carico del compratore, ma non sono state incluse nel prezzo effettivamente pagato o da pagare, varie voci, tra cui, per esempio, le commissioni, le spese di mediazione e il costo dell’imballaggio.

Al prezzo di transazione, inoltre, qualora siano forniti direttamente o indirettamente dal compratore senza spese o a costo ridotto e siano utilizzati nel corso della produzione e della vendita per l’esportazione delle merci importate (e comunque nella misura in cui non sia stato già incluso nel prezzo effettivamente pagato o da pagare), andrà anche aggiunto il valore degli elementi utilizzati per la produzione delle merci importate.

Infine, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non siano stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare, andranno aggiunti al prezzo di transazione anche i corrispettivi e i diritti di licenza e le spese di trasporto e di assicurazione delle merci importate.

Ogni elemento aggiunto al prezzo effettivamente pagato o da pagare deve comunque essere basato esclusivamente su dati oggettivi e quantificabili.

Allo stesso tempo (e sempre che siano distinti dal prezzo effettivamente pagato o fa pagare) il valore in dogana non comprende invece le spese di trasporto delle merci dopo il loro arrivo nel luogo di introduzione nel territorio doganale, gli interessi conseguenti ad un accordo di finanziamento concluso dal compratore e i dazi all’importazione e le altre imposizioni da pagare nella Comunità a motivo dell’importazione o della vendita delle merci.

 

2. La dichiarazione doganale

Il valore delle merci all'atto dell'importazione deve essere dichiarato attraverso la compilazione della dichiarazione doganale d'importazione redatta sul modello DAU.

L'art. 218 delle DAC indica a tal proposito i documenti che devono essere allegati alla dichiarazione d'immissione in libera pratica e che costituiscono parte integrante della dichiarazione doganale.

La norma comunitaria in questione prevede, come obbligatoria, la fattura sulla cui base è dichiarato il valore in dogana delle merci, che deve essere presentata in applicazione dell'art. 181, nonché, quando sia richiesta in virtù dell'art. 178, la dichiarazione complementare degli elementi per la determinazione del valore in dogana delle merci dichiarate (D.V.1), eventualmente integrata da uno o più moduli D.V.1-bis[1].

 

2.1 I riquadri della dichiarazione

Il valore in dogana nella dichiarazione doganale d'importazione è quindi rappresentato al riquadro 46 (valore statistico) e come detto è costituito dal valore determinato ai sensi delle disposizioni in materia doganale, aumentato dell'ammontare delle spese di consegna (trasporto, assicurazione e altre) fino al luogo di introduzione in Italia (valore franco confine italiano).

Altri riquadri interessati al valore in dogana, che indicano elementi che hanno determinato il valore medesimo, sono:

-          casella 12: Elementi di valore (in cui è indicato la somma algebrica espressa in euro tra le spese di consegna sostenute fino al luogo di introduzione nel territorio doganale italiano non comprese nel prezzo di fattura e le spese di consegna sostenute dal luogo di introduzione nel territorio doganale italiano fino al luogo di destinazione, comprese nel prezzo di fattura);

-          casella 22: (in cui è indicato l'importo fatturato, anche in moneta estera);

-          casella 42: Prezzo dell'articolo (in cui è indicato il prezzo, in euro, delle merci; la somma dei prezzi di tutti i singoli articoli di una dichiarazione deve essere uguale al controvalore in euro dell'importo indicato nella casella 22);

-          casella 43: Metodo di valutazione;

-          casella 45: Aggiustamento (in cui è indicato l'importo dei correttivi, diversi dalle spese di consegna, da applicare al prezzo dell'articolo per la determinazione del suo valore);

-          casella 47: attiene al calcolo delle imposizioni attraverso l'applicazione del dazio ad valorem o specifico.

 

3. Il prezzo effettivamente pagato o da pagare

Tanto premesso in ordine alle determinazioni che individuano specificatamente gli elementi da aggiungere o sottrarre al prezzo “di base” effettivamente pagato o da pagare, dobbiamo però allora esattamente individuare che cosa si intenda per “prezzo effettivamente pagato o da pagare” e quando tale prezzo non possa comunque essere considerato attendibile, o meglio “accettabile”.

 

3.1 Il controllo doganale

La dogana può chiedere infatti, in ogni caso, che i dati e le informazioni contenute nella dichiarazione di valore in dogana siano confermati da prove.

L’art. 14 del Codice doganale dispone a tal proposito che "Ogni persona direttamente o indirettamente interessata alle operazioni effettuate nell'ambito degli scambi di merci" deve fornire "all'autorità doganale, su richiesta e nei termini da essa eventualmente stabiliti, tutta la documentazione e le informazioni, ... nonché tutta l'assistenza necessaria".

Con il comma 35, dell'art. 35 del D.L. 7 luglio 2006, n. 223, convertito in L. 3 agosto 2006, n. 248, il Legislatore ha inoltre potenziato gli strumenti a disposizione dell'Agenzia delle Dogane, per la prevenzione ed il contrasto delle violazioni tributarie connesse alla dichiarazione fraudolenta del valore in dogana.

Con tale disposizione si individuano in particolare alcuni dei soggetti a cui gli Uffici doganali possono richiedere informazioni per determinare correttamente ogni elemento di costo che forma il valore dichiarato per l'importazione, l'esportazione, l'introduzione in deposito doganale o Iva ed il transito.

Si prevede infatti che tutti i soggetti che intervengono direttamente od indirettamente nel processo di formazione del valore in dogana sono tenuti a fornire le informazioni richieste.

La disposizione, per quanto attiene alle modalità operative, rinvia inoltre all'art. 51 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e introduce una sanzione amministrativa in caso di inadempienza agli inviti e alle richieste di informazioni.

Il valore in dogana rappresenta del resto un elemento fondamentale nella procedura di accertamento e riscossione delle risorse proprie tradizionali del bilancio dell’Unione Europea, laddove gli Stati membri hanno la specifica responsabilità di provvedere alla riscossione delle risorse proprie "tradizionali", con l'obbligo di adottare quindi tutti i provvedimenti necessari affinché le obbligazioni comunitarie (tra cui senza dubbio anche i dazi all'importazione) siano accertate, contabilizzate, riscosse e messe a disposizione della Commissione.

Una non corretta procedura di determinazione e/o riscossione del valore in dogana potrebbe dunque determinare un danno agli interessi finanziari dell'UE e quindi anche una responsabilità dello Stato membro presso il quale è stata presentata la dichiarazione d'importazione.

La falsa dichiarazione del valore in dogana ha rilevanza inoltre non solo nel caso in cui il valore dichiarato sia inferiore a quello reale, ma anche, qualora sia espresso un valore superiore (indice magari di reati quali il riciclaggio e l'esportazione illecita di capitali).

La falsa dichiarazione di valore può concretizzare inoltre anche fattispecie di rilevanza penale quali appunto il reato di contrabbando e il reato di falso.

 

3.2 Quando il criterio del prezzo non è “accettabile”

Il criterio del prezzo effettivamente pagato o da pagare (nei limiti di seguito esposti) non potrà comunque essere usato come metro di determinazione del valore in dogana tutte le volte che:

-          esistono restrizioni per la cessione o per l’utilizzazione delle merci da parte del compratore;

-          la vendita o il prezzo sia subordinato a condizioni o prestazioni il cui valore non può essere comparativamente determinato;

-          una parte del prodotto di qualsiasi rivendita, cessione o utilizzazione successiva delle merci da parte del compratore ritorni direttamente o indirettamente al venditore;

-          il compratore e il venditore siano legati tra di loro.

Proprio quest’ultima previsione necessita di approfondimento, anche al fine di evidenziarne eventuali profili di connessione con la corrispondente disciplina in materia di transfer pricing.

La lettera d) del comma 1 dell’articolo 29 CDC prevede comunque la possibilità che, anche in caso di legame tra compratore e venditore, il valore di transazione possa essere preso a base per la dichiarazione del valore in dogana, laddove tale valore possa essere considerato “accettabile”.

Per stabilire dunque se il valore di transazione sia accettabile (o “normale”), il fatto che il compratore e il venditore siano tra loro “legati”, non costituisce di per sé motivo sufficiente per considerare inaccettabile il valore dichiarato.

La circostanza che dovrà essere appurata riguarda allora in particolare il fatto se tale legame abbia o meno effettivamente influito sul prezzo.

Se quindi l’Amministrazione ritiene (sulla base di elementi concreti) che tale legame abbia effettivamente influito sul prezzo, essa dovrà comunicare le proprie considerazioni (opportunamente motivate) al dichiarante, che avrà comunque modo di fornire la prova contraria.

L'individuazione di alcuni documenti utili per la determinazione del valore in dogana è del resto facilitata dallo stesso modulo D.V.1 che elenca una serie di documenti che possono essere utilizzati nell'accertamento del "valore in dogana", quali ad esempio:

-          il contratto di vendita;

-          contratti e altri documenti relativi ai diritti di riproduzione delle merci importate;

-          l'eventuale contratto per corrispettivi e diritti di licenza;

-          un eventuale contratto di agenzia, per stabilire un'aggiunta per commissioni o mediazione;

-          i documenti di trasporto e assicurazione.

La prova dell’accettabilità potrà quindi consistere nella dimostrazione che detto valore è molto vicino (e in comparabili condizioni temporali):

-          al valore di transazione applicato in occasione di vendita, tra compratori e venditori, che non sono tra loro legati, di merci identiche o similari (corrispondente, in sostanza, al metodo del confronto interno, di cui al modello OCSE, in materia di transfer pricing);

-          al valore in dogana di merci identiche o similari fondato sul prezzo unitario corrispondente alle vendite nella Comunità delle merci importate nel quantitativo complessivo maggiore, effettuate a persone non legate ai venditori;

-          al valore calcolato eguale alla somma:

a)    del costo o del valore delle materie e delle operazioni di fabbricazione o altre, utilizzate per produrre le merci importate;

b)    di un ammontare rappresentante gli utili e le spese generali, uguale a quello che comportano generalmente le vendite di merci della stessa qualità o della stessa specie delle merci da valutare, fatte da produttori del Paese di esportazione per l’esportazione a destinazione della Comunità;

c)     del costo o del valore delle spese di trasporto e assicurazione delle merci importate e delle spese di carico e movimentazione connesse al trasporto delle merci nel territorio doganale della Comunità (metodo questo in sostanza assimilabile al metodo dell’uncontrolled comparable profit method applicato anche a livello internazionale).

Nell’applicare i suddetti criteri si dovrà tenere conto in ogni caso delle differenze accertate tra i livelli commerciali, la qualità e i costi (commissioni, spese di mediazione, costi di imballaggio etc) sostenuti dal venditore in occasione di vendite nelle quali il compratore e lo stesso venditore non sono legati (si trovano cioè in condizioni di indipendenza e libera concorrenza) e quelli che il venditore invece sostiene in occasione di vendite nelle quali esiste un legame (si pensi al fenomeno delle compensazioni funzionali).

 

4. I criteri legali di determinazione del valore in dogana

Quando dunque il valore in dogana non può essere determinato sulla base dei criteri sopra evidenziati, l’articolo 30 del CDC delinea comunque dei criteri “legali” (applicabili in ordine decrescente, con prevalenza delle lettere precedenti su quelle successive) di determinazione del valore in dogana.

Tali criteri sono in particolare:

a)    il valore di transazione di merci identiche, vendute per l’esportazione a destinazione della Comunità ed esportate nello stesso momento (o pressappoco nello stesso momento) delle merci da valutare;

b)    il valore di transazione di merci similari, vendute per l’esportazione a destinazione della Comunità ed esportate nello stesso momento (o pressappoco nello stesso momento) delle merci da valutare;

c)     il valore fondato sul prezzo unitario corrispondente alle vendite nella Comunità delle merci importate nel quantitativo complessivo maggiore, effettuate a persone non legate ai venditori;

d)    il valore calcolato eguale alla somma:

-          del costo o del valore delle materie e delle operazioni di fabbricazione, o altre utilizzate per produrre le merci importate;

-          di un ammontare rappresentante gli utili e le spese generali, uguale a quello che comportano generalmente le vendite di merci della stessa qualità o della stessa specie delle merci da valutare fatte da produttori del paese di esportazione per l’esportazione a destinazione della Comunità;

-          del costo o del valore delle spese di trasporto e assicurazione delle merci importate e delle spese di carico e movimentazione connesse al trasporto delle merci nel territorio doganale della Comunità.

I criteri di cui alle lettere c) e d) sono del resto quelli già visti in tema di prova contraria per l’accettabilità del valore dichiarato (e corrispondono, grosso modo, come di seguito indicato, a quelli utilizzabili nell’ambito della determinazione del valore normale ai fini del contrasto a illecite politiche di transfer pricing).

Se infine neppure tali criteri possono essere utilizzati ai fini della esatta determinazione del valore in dogana delle merci, ai sensi dell’articolo 31 CDC, sulla base dei dati disponibili nella Comunità, tale valore potrà essere stabilito ricorrendo a “mezzi ragionevoli”.

 

5. La tutela del principio di libera concorrenza

L’impegno del legislatore in materia di valore in dogana è quindi teso, in particolare, all’applicazione e tutela non solo degli interessi erariali, ma anche di un principio fondamentale dell’Ordinamento comunitario (e nazionale), quale quello della libera concorrenza.

In quest’ottica vanno dunque lette le disposizioni[2] che pongono l’attenzione sul profilo di rischio (in termini di sottofatturazione e dichiarazione di un valore in dogana non rispondente a realtà e comunque non aderente al principio di libera concorrenza) dell’esistenza di legami tra compratore e venditore; laddove, in un contesto commerciale quale quello odierno, si tratterà in particolare di legami di tipo societario e di operazioni infragruppo di rilevanza internazionale.

In quest’ottica è chiaro dunque che un efficace contrasto all’evasione doganale deve passare dai più ampi poteri di accertamento e verifica[3] e da un maggior coordinamento tra le norme dei vari settori del nostro Ordinamento tributario.

 

5.1 L’assonanza tra valore “normale” e valore “accettabile”

A tal proposito, basta leggere l’articolo 9 del DPR 917/86 per rilevare l’assonanza del concetto di “valore normale”, ai fini delle imposte dirette, con il concetto di valore “accettabile”, ai fini doganali.

Secondo quanto previsto dal citato articolo 9, infatti, per valore normale si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e del luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati e in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi.

E’ evidente dunque la comparabilità tra le sopraddette definizioni in tema di valore normale e le indicazioni fornite, ai fini di un’oggettiva attribuzione del valore in dogana, dall’articolo 29 e 30 CDC.

Anche il profilo di rischio individuato dall’articolo 110, comma 7, del citato Tuir, in materia di transfer pricing, è del resto lo stesso individuato anche dalla lettera d) del comma 1 dell’articolo 29 CDC, relativo al legame esistente tra compratore e venditore e può aiutare anche a definire cosa si intenda esattamente per “legame” tra compratore e venditore.

Stabilisce infatti l’articolo 110 citato che i componenti di reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che, direttamente o indirettamente, controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa[4] sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti[5].

 

5.2 Le indicazioni OCSE e i criteri di determinazione del valore normale

Nel coordinare le diverse discipline bisogna dunque avere presenti le prime indicazioni fornite dall'OCSE in materia di transfer pricing, contenute nel rapporto dal titolo “Transfer pricing guidelines for multinational enterprises and tax administrations”.

In tale rapporto, al fine di determinare valutazioni congrue di valore, si indicano i seguenti metodi:

1)    the arm's length principle (valore di mercato);

2)    traditional transaction methods - metodi tradizionali;

3)    other methods - metodi sussidiari.

Tali criteri sono stati del resto recepiti dal Ministero delle Finanze, che ha emanato la Circolare n. 32 del 22 settembre 1980, in cui si esaminano i criteri di determinazione del valore normale per le varie specie di transazioni poste in essere nell'ambito internazionale:

1) metodo del confronto di prezzo (esterno e interno);

2) metodo del prezzo di rivendita;

3) metodo del costo maggiorato;

4) metodi alternativi:

4.1. ripartizione dei profitti globali;

4.2. comparazione dei profitti;

4.3. redditività del capitale investito;

4.4. margini lordi del settore economico.

Senza dunque voler entrare nello specifico della descrizione delle varie metodologie, è necessario però evidenziare come l'utilizzo delle varie metodologie non è mai scontato o automatico e che, per avere una valutazione il più possibile aderente alla realtà, la scelta dell'una o dell'altra deve essere comunque attentamente ponderata.

E’ evidente del resto che il “trucco” della sottofatturazione del valore delle merci scambiate potrà essere più facilmente attuato in condizioni di controllo societario, oltretutto con lesione del principio di libera concorrenza.

Condizioni di prezzo che imprese indipendenti non subirebbero, possono infatti essere invece agevolmente imposte dalla Capogruppo alle proprie controllate (oltretutto con possibili responsabilità, di cui all’articolo 2497 c.c., a carico degli amministratori della medesima Capogruppo).

Lo scopo della disciplina dettata dall'art. 110 del Tuir (in materia appunto di transfer pricing) è quindi di evitare che all'interno del gruppo vengano posti in essere trasferimenti di utili tramite applicazione di prezzi inferiori al valore normale dei beni ceduti.

Come riconosciuto anche dalla Corte Suprema, con la Sentenza n. 11226 del 16 maggio 2007, “si tratta di clausola antielusiva che trova, non solo radici nei principi comunitari in tema di abuso del diritto (cioè strumentalmente piegato in funzione anomala e/o eccedente la sua normale portata entro i limiti consentiti dall'ordinamento) particolarmente presenti in materia doganale per contrastare operazioni compiute al solo scopo di trarre benefici dalle agevolazioni daziarie (così Corte di Giustizia, sentenza 14 dicembre 2000, in causa C-110/99, Emsland-Starke GmbH) ma anche immanenza in diversi settori del diritto tributario nazionale …”.

La Corte ha del resto anche precisato però che l'onere della prova grava in ogni caso sull'Amministrazione Finanziaria e che ciò “trova conferma anche in materia di transfer pricing posto che le direttive OCSE (Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico) da tempo elaboranti i criteri di determinazione del prezzo di trasferimento nelle transazioni commerciali internazionali … nel rapporto del 1995 hanno espressamente sottolineato che, laddove la disciplina di ciascuna giurisdizione nazionale preveda che sia l'Amministrazione finanziaria ad essere gravata dell'onere della prova delle proprie pretese, il contribuente non è tenuto a dimostrare la correttezza dei prezzi di trasferimento applicati, se non prima che l'Amministrazione fiscale abbia essa stessa provato prima facie il non rispetto del principio del valore normale”.

Tali principi, per l’assimilazione sopra evidenziata, varranno dunque anche in tema di prova del valore doganale.

 

6. Il danno

Se del resto, nel caso dell’imposizione diretta, il danno per l’Erario consisterà nella deviazione dei redditi in un Paese estero (magari a tassazione agevolata), o verso società con perdite compensabili che abbattano la base imponibile, nel caso delle obbligazioni doganali il danno consisterà nei minimi dazi commisurati al (non corrispondente al vero) minor valore dichiarato in dogana.

Inoltre il danno, in tali casi, sarà duplice: fiscale ed economico, dato che, non solo si pagheranno minori dazi, ma si potranno perseguire anche illecite politiche di dumping, al fine di “invadere” il mercato con prodotti a prezzi concorrenziali (concorrenziali anche grazie al pagamento di minori dazi rispetto a quelli dovuti).

A tutto questo si aggiunge il danno da sottofatturazione IVA (anch’essa, si ricorda, facente parte delle risorse proprie della UE e sulle quali dunque il controllo doganale deve essere particolarmente rigoroso) e il pericolo di frodi “carosello” (società fantasma, dette “cartiere”, che solo sulla carta trasferiscono la merce al cessionario italiano, non versando l’IVA sulle vendite, consentendo al cessionario una illecita detrazione IVA su acquisti ed effettuando prezzi di vendita concorrenziali, dato che tanto il cedente non versa l’IVA e paga minori dazi doganali).

 

7. I profili probatori

Per tali motivi il concetto di arm’s lenght, come detto assimilabile sotto vari aspetti a quello di valore di transazione accettabile ai fini doganali, è stato (ed è) oggetto di approfondimento anche da parte di organismi sovranazionali, in particolare dal punto di vista dei profili probatori.

Il PATA (Pacific Assiciation of Tax Adimistration) e il JTPF (Joint Transfer Pricing Forum) hanno a tal fine elaborato degli standards di documentazione in grado di fornire quella prova contraria richiesta anche dall’articolo 29 CDC in tema di valore in dogana.

Documentazione tesa appunto ad appurare il rispetto, da parte dei valori di transazione dichiarati, del principio di libera concorrenza, in particolare nei casi di legame tra compratore e venditore sotto forma di rapporti infragruppo.

In data 09.11.05 è stato emanato anche un Codice di condotta comunitario che indica, per esempio, l’opportunità di tenere un set di documentazione, sia di gruppo che per ciascuna controllata di ogni singolo Paese (specific country documentation), al fine di poter dare la prova della comparabilità delle transazioni di gruppo a identiche o similari transazioni avvenute in quello stesso Paese (concetto del mercato comparabile) tra imprese indipendenti e comunque non legate da rapporti societari o di controllo commerciale.

 

8. Conclusioni

Bene ha fatto in conclusione il legislatore a specificare quanto già previsto dal comma 2, lettera a) dell’articolo 29 CDC, che appunto prevede che, tenuto conto delle informazioni fornite dal dichiarante o “ottenute da altre fonti”, l’Amministrazione doganale può contestare al dichiarante il prezzo dichiarato.

Tra le altre fonti rientrano ora dunque anche quelle indicate dal citato articolo 35 del DL 223/06 convertito dalla L. 248/06, che, come detto, ha esteso ai funzionari dell’Agenzia delle Dogane gli ampi poteri di ispezione già previsti dall’articolo 51 del DPR 633/72 in materia di IVA.

La lotta e il contrasto all’evasione deve infatti oggi tenere conto non solo delle modalità più evidenti di evasione doganale (contro cui si dirigono già le tecniche selettive di controllo di cui al circuito doganale), ma anche delle più “subdole” e pericolose tecniche di sottofatturazione delle merci, che rappresentano non solo elemento di evasione, ma anche elemento di destabilizzazione di quel principio di libera concorrenza su cui si fonda l’intero Ordinamento comunitario.

 

Giovambattista Palumbo