Attualità > Stabile organizzazione: presupposto necessario e sufficiente per il diritto alla detrazione dell’IVA

Corte di Giustizia Europea, 16 luglio 2009, Causa C-244/08

La massima

Un soggetto passivo che disponga di un centro di attività stabile in Italia dev’essere considerato, per tale ragione, stabilito in detto Stato membro e può chiedere la detrazione dell’IVA per gli acquisti effettuati in Italia, a prescindere dalla circostanza che essi siano stati effettuati tramite il centro di attività stabile o direttamente dalla sua sede principale, situata fuori d’Italia.

La nota

La Corte di Giustizia Europea ha censurato la normativa italiana introdotta nel 2002[1], con la quale si afferma che: “un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro o in un paese terzo e che ha un centro di attività stabile in Italia non può ottenere la detrazione dell’IVA a credito, quando l’acquisto in base al quale è domandata la restituzione di detta imposta viene effettuato non tramite tale centro di attività stabile, ma direttamente dallo stabilimento principale di detto soggetto passivo, ed è tenuto in questa ipotesi a chiedere il rimborso della suddetta imposta secondo le procedure previste dall’ottava e dalla tredicesima direttiva”. Tale norma, secondo la Corte, non è conforme alla legislazione comunitaria in quanto l’art. 17 della sesta direttiva[2] attribuisce, al punto 3, ad ogni soggetto passivo il diritto alla detrazione o ad il rimborso dell’IVA, ed al punto 4 prevede il rimborso per quei soggetti stabiliti in un altro Stato membro o al di fuori della Comunità Europea; l’ottava e la tredicesima direttiva, che disciplinano le modalità di tale rimborso, vanno invece a definire la nozione di soggetto non residente, sostenendo che questi, per essere definito tale, non deve soddisfare alcuno dei criteri di collegamento individuati all’art.1 della direttiva 77/388/CEE, tra i quali figurano “la sede della propria attività economica” e l’esistenza di un “centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni”[3]. Solo coloro che non dispongono di un siffatto centro di attività, e in mancanza degli altri criteri di collegamento, non dispongono del diritto alla detrazione dell’IVA bensì del diritto a chiederne il rimborso.

Nel caso di specie, il soggetto passivo ha una stabile organizzazione in Italia, ma gli acquisti per cui chiede la detrazione sono stati effettuati direttamente dallo stabilimento principale di tale soggetto.

La Corte ritiene che la modalità di restituzione dell’IVA , o mediante detrazione o mediante rimborso, dipenda dal luogo in cui è stabilita la società estera, per cui se questa dispone di un centro di attività stabile in Italia, deve essere considerata ivi stabilita, e ha diritto alla detrazione per gli acquisti effettuati in Italia, indipendentemente dal fatto che siano stati effettuati tramite il centro di attività o direttamente dalla sua sede centrale, poiché tali acquisti sono sempre e comunque riferibili ad un solo ed unico soggetto passivo, titolare in Italia di un solo numero di partita IVA. Anzi, l’applicazione di un'unica modalità di restituzione dell’imposta, piuttosto che due diverse modalità, agevolerebbe le procedure fiscali; contrariamente a quanto affermato dalla Repubblica Italiana in sua difesa, ovvero che vi potessero essere problemi pratici, poiché le operazioni realizzate dalla sede principale non emergerebbero dalla dichiarazione IVA presentata dalla stabile organizzazione, la quale così non potrebbe esercitare il diritto a detrazione su tali operazioni.A tal proposito la Corte sostiene anche che le diverse modalità di restituzione dell’imposta non incidono sull’eventuale esistenza di difficoltà per calcolare l’importo dell’IVA da restituire nel caso di imprenditori che effettuino solo parzialmente operazioni soggette ad imposta, come invece si era verificato nella causa C-136/99, sent. del 13/07/00.

Che il centro di attività stabile e lo stabilimento centrale della società estera rappresentino un unico soggetto passivo è ribadito anche nella sent. del 23 marzo 2006, causa C-210/04: “un centro di attività stabile, che non sia un ente giuridico distinto dalla società di cui fa parte, stabilito in un altro Stato membro al quale fornisce prestazioni di servizi, non deve essere considerato un soggetto passivo in ragione dei costi che gli vengono imputati a fronte di tali prestazioni”; a nulla è servito che l’Italia, per difendere le sue ragioni, abbia sottolineato l’inciso degli artt. 1 dell’ottava e tredicesima direttiva[4]: “centro di attività stabile dal quale sono svolte le operazioni”, ricordando la sent. del 28/06/07 C-73/06, nella quale si definisce tale centro come una struttura operativa permanente, idonea, sul piano del corredo umano e tecnico a rendere possibili le prestazioni di servizi in modo autonomo.

A sostegno di ciò si può anche evidenziare che gli artt. 1 dell’ottava e tredicesima direttiva non oppongono una distinzione tra acquisti effettuati tramite la stabile organizzazione e la sede principale di un soggetto passivo estero, limitando la procedura di rimborso dell’IVA ai soli casi in cui una detrazione non sia possibile.

L’allineamento delle disposizioni italiane sui rimborsi IVA ai non residenti è un provvedimento urgente per evitare l’aggravio delle sanzioni pecunarie dovute proprio all’errato recepimento delle direttive comunitarie nell’ordinamento interno.(A.C.)

Il decisus

Sentenza

1 Con il suo ricorso, la Commissione delle Comunità europee chiede alla Corte di dichiarare che, in materia di rimborso dell’imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l’«IVA») a un soggetto passivo residente in un altro Stato membro o in un paese terzo, ma che ha un centro di attività stabile nello Stato membro interessato, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti in forza dell’art. 1 dell’ottava direttiva del Consiglio 6 dicembre 1979, 79/1072/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Modalità per il rimborso dell’imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti all’interno del paese (GU L 331, pag. 11; in prosieguo: l’«ottava direttiva»), e dell’art. 1 della tredicesima direttiva del Consiglio 17 novembre 1986, 86/560/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Modalità di rimborso dell’imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti nel territorio della Comunità (GU L 326, pag. 40; in prosieguo: la «tredicesima direttiva»), in quanto obbliga un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro o in un paese terzo, ma che abbia un centro di attività stabile in Italia e che, nel periodo rilevante, abbia effettuato cessioni di beni o prestazioni di servizi in Italia, a chiedere il rimborso dell’IVA a credito secondo le procedure previste dalle citate direttive piuttosto che mediante detrazione, quando l’acquisto per cui è chiesto il rimborso di detta imposta viene effettuato non tramite il centro di attività stabile in Italia, ma direttamente dallo stabilimento principale di tale soggetto passivo.

Contesto normativo

La normativa comunitaria

2 La sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1), come modificata dalla direttiva del Consiglio 14 febbraio 2006, 2006/18/CE (GU L 51, pag. 12; in prosieguo: la «sesta direttiva»), così dispone, all’art. 17, nn. 2-4, nel testo risultante dall’art. 28 septies, punto 1, di detta direttiva (in prosieguo: l’«art. 17 della sesta direttiva»):

«2. Nella misura in cui i beni e servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo è autorizzato a dedurre dall’imposta di cui è debitore:

a) l’imposta sul valore aggiunto dovuta o assolta all’interno del paese per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno prestati da un altro soggetto passivo;

b) l’imposta sul valore aggiunto dovuta o assolta per i beni importati all’interno del paese;

c) l’imposta sul valore aggiunto dovuta ai sensi dell’articolo 5, paragrafo 7, lettera a), dell’articolo 6, paragrafo 3 e dell’articolo 28 bis, paragrafo 6;

d) l’imposta sul valore aggiunto dovuta ai sensi dell’articolo 28 bis, paragrafo 1, lettera a).

3. Gli Stati membri accordano altresì ad ogni soggetto passivo la deduzione o il rimborso dell’imposta sul valore aggiunto di cui al paragrafo 2 nella misura in cui i beni e i servizi sono utilizzati ai fini:

a) di sue operazioni relative alle attività economiche di cui all’articolo 4, paragrafo 2, effettuate all’estero che darebbero diritto a deduzione se fossero effettuate all’interno del paese;

b) di sue operazioni esenti ai sensi dell’articolo 14, paragrafo 1, lettere g) e i), dell’articolo 15, dell’articolo 16, paragrafo 1, punti B, C, D ed E, e paragrafo 2, e dell’articolo 28 quater, parti A e C;

c) di sue operazioni esenti ai sensi dell’articolo 13, punto B, lettera a) e lettera d), punti da 1 a 5, quando il cliente risieda fuori della Comunità o quando tali operazioni sono direttamente connesse a beni destinati a essere esportati in un paese non appartenente alla Comunità.

4. Il rimborso dell’imposta sul valore aggiunto di cui al paragrafo 3 viene effettuato:

– a favore dei soggetti passivi che non sono stabiliti all’interno del paese ma che sono stabiliti in un altro Stato membro, secondo le modalità d’applicazione stabilite dalla direttiva 79/1072/CEE;

– a favore dei soggetti passivi che non sono stabiliti nel territorio della Comunità, secondo le modalità d’applicazione stabilite dalla direttiva 86/560/CEE.

(…)».

3 Le modalità per l’esercizio del diritto a detrazione sono disciplinate dal disposto dell’art. 18 della sesta direttiva, nel testo risultante dall’art. 28 septies, punto 2, di tale direttiva (in prosieguo: l’«art. 18 della sesta direttiva»).

4 L’art. 1 dell’ottava direttiva dispone quanto segue:

«Ai fini dell’applicazione della presente direttiva, si considera soggetto passivo non residente all’interno del paese il soggetto passivo di cui all’articolo 4, paragrafo 1, della direttiva 77/388/CEE che, nel corso del periodo di cui all’articolo 7, paragrafo 1, primo comma, prima e seconda frase, non ha fissato in tale paese né la sede della propria attività economica né costituito un centro di attività stabile dal quale sono svolte le operazioni né, in mancanza di detta sede o di detto centro di attività stabile, il suo domicilio o la sua residenza abituale e che, nel corso del medesimo periodo, non ha effettuato alcuna cessione di beni o prestazione di servizi che si consideri localizzata in tale paese, ad eccezione:

a) delle prestazioni di trasporto e delle prestazioni di servizi ad esse accessorie, esentate ai sensi dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera i), dell’articolo 15 o dell’articolo 16, paragrafo 1, B, C, e D della direttiva 77/388/CEE;

b) delle prestazioni di servizi nei casi in cui l’imposta è dovuta unicamente dal destinatario ai sensi dell’articolo 21, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 77/388/CEE».

5 L’art. 1 della tredicesima direttiva così recita:

«Ai fini dell’applicazione della presente direttiva, si considera:

1) “soggetto passivo non residente nel territorio della Comunità”, il soggetto passivo di cui all’articolo 4, paragrafo 1, della direttiva 77/388/CEE che, nel corso del periodo di cui all’articolo 3, paragrafo 1, non ha fissato in tale territorio né la sede della propria attività economica né costituito un centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni né, in mancanza di detta sede o di detto centro di attività stabile, il proprio domicilio o la propria residenza abituale e che, nel corso del medesimo periodo, non ha effettuato alcuna cessione di beni o prestazione di servizi che si consideri localizzata nello Stato membro previsto all’articolo 2, ad eccezione:

b) delle prestazioni di servizi nei casi in cui l’imposta è dovuta unicamente dal destinatario ai sensi dell’articolo 21, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 77/388/CEE;

2) “territorio della Comunità”, i territori degli Stati membri nei quali è applicabile la direttiva 77/388/CEE».

La normativa nazionale

6 Secondo la normativa nazionale, un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro o in un paese terzo e che ha un centro di attività stabile in Italia non può ottenere la detrazione dell’IVA a credito, quando l’acquisto in base al quale è domandata la restituzione di detta imposta viene effettuato non tramite tale centro di attività stabile, ma direttamente dallo stabilimento principale di detto soggetto passivo, ed è tenuto, in questa ipotesi, a chiedere il rimborso della suddetta imposta secondo le procedure previste dall’ottava e dalla tredicesima direttiva.

7 L’art. 38 ter del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, recante istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (Supplemento ordinario alla GURI n. 292 dell’11 novembre 1972), dispone, in proposito, nei primi due commi, quanto segue:

«I soggetti domiciliati e residenti negli Stati membri della Comunità economica europea, che non si siano identificati direttamente ai sensi dell’articolo 35 ter e che non abbiano nominato un rappresentante ai sensi del secondo comma dell’art. 17, assoggettati all’imposta nello Stato in cui hanno il domicilio o la residenza, che non hanno effettuato operazioni in Italia, ad eccezione delle prestazioni di trasporto e relative prestazioni accessorie non imponibili ai sensi dell’art. 9, nonché delle prestazioni indicate all’art. 7, quarto comma, lettera d), possono ottenere, in relazione a periodi inferiori all’anno, il rimborso dell’imposta, se detraibile a norma dell’art. 19, relativa ai beni mobili e ai servizi importati o acquistati, sempreché di importo complessivo non inferiore a duecento euro. Se l’importo complessivo relativo ai periodi infrannuali risulta inferiore a duecento euro il rimborso spetta annualmente, sempreché di importo non inferiore a venticinque euro. Le disposizioni del presente comma non si applicano per gli acquisti e le importazioni di beni e servizi effettuati da soggetti residenti all’estero tramite stabili organizzazioni in Italia.

La disposizione del primo comma si applica, a condizione di reciprocità, anche agli operatori economici domiciliati e residenti in Stati non appartenenti alla Comunità economica europea, ma limitatamente all’imposta relativa agli acquisti e importazioni di beni e servizi inerenti alla loro attività».

Fase precontenziosa

8 La Commissione, giudicando il regime giuridico italiano in materia di rimborso dell’IVA a soggetti passivi non residenti incompatibile con i principi dettati dall’ottava e dalla tredicesima direttiva, ha deciso di avviare il procedimento ex art. 226 CE ed ha trasmesso alla Repubblica italiana una lettera di diffida in data 18 ottobre 2005.

9 Non essendo rimasta convinta degli argomenti dedotti dalla Repubblica italiana nella sua lettera dell’11 gennaio 2006, la Commissione, con lettera del 6 luglio 2006, ha trasmesso un parere motivato a tale Stato membro, invitandolo a prendere le disposizioni necessarie per conformarsi ad esso entro due mesi dal ricevimento del medesimo.

10 La Repubblica italiana ha risposto al parere motivato con lettera datata 14 settembre 2006. La Commissione, ritenendo che tale Stato membro non avesse posto rimedio all’infrazione denunciata, ha deciso di proporre il presente ricorso.

Sul ricorso

Argomenti delle parti

11 La Commissione sostiene che, in conformità agli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva, i soggetti passivi che non risiedono nello Stato membro dove è domandata la restituzione dell’IVA, ma che hanno un centro di attività stabile in tale Stato membro, hanno sempre il diritto di detrarre l’IVA seguendo la procedura stabilita dall’art. 18 della sesta direttiva. Di conseguenza, la Repubblica italiana non sarebbe legittimata ad applicare a siffatti soggetti passivi la procedura di rimborso disciplinata dall’ottava e dalla tredicesima direttiva quando l’acquisto relativamente al quale viene chiesto il rimborso dell’IVA è stato effettuato non tramite il loro centro di attività stabile, bensì direttamente dalla sede principale degli stessi.

12 Tale interpretazione sarebbe ricavabile tanto dal dettato degli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva, quanto dalla finalità di queste disposizioni.

13 I suddetti articoli, tenuto conto della loro formulazione, non opererebbero una distinzione tra acquisti effettuati tramite il centro di attività stabile di un soggetto passivo e quelli compiuti direttamente dalla sede centrale di questo. Una simile distinzione sarebbe irrilevante al fine di determinare se si tratti di un soggetto passivo stabilito, in base al suo centro di attività stabile, all’interno del paese.

14 Stando alla finalità di tali articoli, essi limiterebbero il ricorso alla procedura di rimborso dell’IVA ai soli casi in cui una detrazione di tale imposta risulti impossibile. In presenza di un centro di attività stabile che compie operazioni attive, nulla osterebbe a che si proceda alla detrazione dell’IVA secondo le norme previste dall’art. 18 della sesta direttiva.

15 Non sarebbe valido, in particolare, l’argomento invocato dalla Repubblica italiana secondo cui la detrazione dell’IVA porrebbe problemi pratici in quanto gli acquisti effettuati dalla sede principale di un soggetto passivo non risulterebbero dalla dichiarazione IVA presentata dal centro di attività stabile di tale soggetto passivo. Infatti, secondo la sentenza 23 marzo 2006, causa C-210/04, FCE Bank (Racc. pag. I-2803), un centro di attività stabile non andrebbe considerato come un vero e proprio soggetto passivo ai sensi della sesta direttiva. Pertanto, gli acquisti effettuati dal centro di attività stabile di un soggetto passivo o dalla sede centrale di questo riguarderebbero sempre un solo ed identico soggetto passivo, che dispone in Italia di un unico numero di partita IVA.

16 La Repubblica italiana sostiene che la propria normativa nazionale è conforme alle prescrizioni dell’ottava e della tredicesima direttiva. Essa afferma che dagli artt. 1 delle direttive in esame non può dedursi che un soggetto passivo il cui luogo di stabilimento si trova al di fuori dell’Italia, ma che dispone di un centro di attività stabile in Italia, debba poter detrarre l’IVA per gli acquisti effettuati direttamente dalla sua sede principale situata fuori d’Italia anziché essere tenuto, come previsto dal diritto italiano, a domandare il rimborso dell’IVA a credito.

17 Questa interpretazione degli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva discenderebbe già dal testo di queste disposizioni. L’inciso «dal quale sono svolte le operazioni» non potrebbe che riguardare, rispettivamente, le operazioni che danno origine al rimborso o alla detrazione dell’IVA. L’interpretazione sostenuta dalla Commissione renderebbe superfluo tale inciso dal momento che, conformemente alla giurisprudenza della Corte, confermata dalla sentenza 28 giugno 2007, causa C-73/06, Planzer Luxembourg (Racc. pag. I-5655, punto 54), la nozione di centro di attività stabile presupporrebbe che si tratti di un’entità operativa in grado di effettuare prestazioni di servizi in maniera autonoma.

18 Inoltre, la Repubblica italiana adduce problemi pratici che osterebbero all’interpretazione propugnata dalla Commissione. Infatti, quando la sede principale situata fuori dello Stato membro di cui trattasi effettua un’operazione senza avvalersi del suo centro di attività stabile ubicato all’interno di tale Stato membro, l’operazione non emergerebbe dalla dichiarazione IVA presentata da detto centro di attività stabile.

Conseguentemente, il centro di attività in questione non potrebbe esercitare il diritto a detrazione su operazioni che non figurano nella sua contabilità.

19 Peraltro, la Repubblica italiana si richiama alla sentenza 13 luglio 2000, causa C-136/99, Monte dei Paschi di Siena (Racc. pag. I-6109). La posizione della Commissione sostenuta nel presente ricorso sarebbe incompatibile con le modalità di calcolo dell’importo dell’IVA rimborsabile previste in tale sentenza.

Giudizio della Corte

20 In via preliminare, occorre sottolineare che il presente ricorso verte unicamente sulla modalità di restituzione dell’IVA versata, o tramite rimborso o tramite detrazione, mentre non costituisce oggetto del contendere il presupposto da cui dipende la legittimazione a chiedere la restituzione di detta imposta.

21 Inoltre, la censura formulata dalla Commissione ha ad oggetto proprio la modalità di restituzione dell’IVA corrisposta per gli acquisti effettuati in Italia direttamente dalla sede principale di un soggetto passivo situata fuori di detto Stato membro, cioè operazioni a credito, per cui non costituisce oggetto del presente giudizio nemmeno il problema di accertare se le operazioni a debito in Italia siano effettuate dal centro di attività stabile di detto soggetto passivo in Italia o direttamente dalla menzionata sede principale.

22 La Commissione addebita alla Repubblica italiana di travisare la nozione di «centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni» di cui agli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva, operando una distinzione tra gli acquisti di beni e di servizi da parte del centro di attività stabile di un soggetto passivo in Italia e quelli effettuati direttamente dalla sede centrale di tale soggetto passivo situata fuori di detto Stato membro, prevedendo, per questi ultimi, il rimborso dell’IVA in luogo della sua detrazione.

23 Parimenti, non può costituire oggetto di esame nell’ambito del presente giudizio la questione del se e in che termini la mera circostanza che il soggetto passivo abbia effettuato una cessione di beni o una prestazione di servizi in Italia possa avere come conseguenza, conformemente al criterio contenuto negli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva riguardante la mancanza di siffatte operazioni in tale Stato membro, che si applichi la procedura di detrazione dell’IVA e non quella del rimborso di tale imposta.

24 Al fine di valutare la censura formulata dalla Commissione e gli argomenti delle parti ad essa relativi, occorre richiamare l’ambito normativo in cui si iscrive la nozione controversa, ossia il «centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni».

25 Conformemente all’art. 17, nn. 3 e 4, della sesta direttiva, la modalità di restituzione dell’IVA, o mediante detrazione o mediante rimborso, dipende dal luogo in cui è stabilito il soggetto passivo. Infatti, benché l’art. 17, n. 3, della sesta direttiva riconosca, nel rispetto delle condizioni stabilite dalle lett. a)-c) di tale norma, ad «ogni soggetto passivo» la detrazione «o» il rimborso dell’IVA, il n. 4 di questo stesso articolo dispone che «il rimborso» dell’IVA viene effettuato per i soggetti passivi che non sono stabiliti all’interno del paese o per quelli che non sono stabiliti nel territorio della Comunità in osservanza delle modalità fissate, rispettivamente, dall’ottava e dalla tredicesima direttiva.

26 Gli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva precisano tali nozioni di «soggetto passivo non residente all’interno del paese» o, rispettivamente, di «soggetto passivo residente nel territorio della Comunità», e determinano in tal modo la loro sfera di applicazione.

27 Ai sensi di tali articoli, la qualità di soggetto passivo non residente presuppone che il soggetto passivo non disponga, nel corso del periodo di riferimento, di nessuno dei criteri di collegamento individuati dagli artt. 1 delle suddette direttive (v., in tal senso, sentenza Panzer Luxembourg, cit., punto 52).

28 Fra questi criteri di collegamento figura, in particolare, l’esistenza di un «centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni», oggetto di dibattito nell’ambito del presente giudizio.

29 In conformità a tali disposizioni, un soggetto passivo che non dispone di un siffatto centro di attività, e in mancanza degli altri criteri di collegamento, dev’essere considerato come non residente e pertanto non dispone di un diritto alla detrazione dell’IVA bensì, al contrario, è autorizzato unicamente a chiedere il rimborso della medesima.

30 Tenuto conto di tale contesto normativo, occorre accertare se un soggetto passivo stabilito fuori d’Italia e che abbia acquistato beni o servizi in Italia abbia il diritto di detrarre l’IVA a credito sol perché dispone di un centro di attività stabile attivo all’interno del paese, come sostenuto dalla Commissione, ovvero se l’espressione «centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni» debba essere intesa nel senso che occorrerebbe, al fine di determinare la modalità di restituzione dell’IVA, operare una distinzione a seconda che i beni e i servizi siano stati acquistati dal centro di attività stabile di tale soggetto passivo o dalla sede principale di quest’ultimo, come sostenuto dalla Repubblica italiana fondandosi in particolare sull’inciso «a partire dal quale sono svolte le operazioni».

31 A questo proposito si deve rilevare che, come sostiene la Commissione, l’espressione «centro di attività stabile a partire dal quale sono svolte le operazioni» dev’essere interpretata considerando soggetto passivo non residente una persona che non possiede un centro di attività stabile che effettui operazioni imponibili in generale. Pertanto, l’esistenza di operazioni concretamente effettuate nello Stato membro interessato è di primaria importanza per escludere il ricorso all’ottava e alla tredicesima direttiva.

32 Inoltre, l’uso del termine «operazioni» nell’inciso «a partire dal quale sono svolte le operazioni» osta all’interpretazione patrocinata dalla Repubblica italiana. Conformemente all’economia della sesta direttiva, in particolare dell’art. 17, nn. 2 e 3, della medesima, occorre distinguere tra la categoria delle operazioni a debito e quella delle operazioni a credito.

Conformemente all’uso del termine «operazioni» nei nn. 2 e 3 di detto articolo, con il quale si fa riferimento alle operazioni a debito, il medesimo termine, impiegato negli artt. 1 dell’ottava e della tredicesima direttiva, che disciplinano il diritto al rimborso previsto dall’art. 17 della sesta direttiva, può concernere solo siffatte operazioni a debito.

Ebbene, la censura della Commissione ha ad oggetto per la precisione, come ricordato nel punto 21 della presente motivazione, la detrazione per acquisti effettuati in Italia, ossia operazioni a credito.

33 Ad ogni modo, conformemente al quadro normativo istituito dall’art. 17 della sesta direttiva nel quale si inseriscono l’ottava e la tredicesima direttiva, è unicamente il luogo di stabilimento ad essere decisivo riguardo alla modalità di restituzione dell’IVA, per cui un soggetto passivo che disponga di un centro di attività stabile in Italia dev’essere considerato, per tale ragione, stabilito in detto Stato membro e può chiedere la detrazione dell’IVA per gli acquisti effettuati in Italia, a prescindere dalla circostanza che essi siano stati effettuati tramite il centro di attività stabile o direttamente dalla sua sede principale, situata fuori d’Italia.

34 La distinzione basata sul fatto che il soggetto passivo sia stabilito o meno è istituita espressamente dall’art. 17, n. 4, della sesta direttiva.

Tale disposizione prevede che il «rimborso» dell’IVA in favore dei soggetti passivi non stabiliti all’interno del paese, ma stabiliti in un altro Stato membro, o in favore dei soggetti passivi non stabiliti nel territorio della Comunità è effettuato secondo le modalità, rispettivamente, dell’ottava e della tredicesima direttiva. Gli artt. 1 di dette direttive disciplinano tale distinzione, definendo nel contempo la nozione di soggetto passivo non residente.

35 Ai sensi di detto quadro normativo, la distinzione tra le ipotesi che danno diritto alla detrazione dell’IVA e quelle che danno diritto al rimborso della medesima è operata solo in funzione del luogo di stabilimento del soggetto passivo. Detto luogo è parimenti decisivo per distinguere le diverse modalità di rimborso dell’IVA, ossia quelle definite dall’ottava o dalla tredicesima direttiva.

36 Questo quadro normativo, che introduce una distinzione unicamente in funzione del luogo di stabilimento del soggetto passivo, presuppone che esistano, per quanto concerne le modalità di restituzione dell’IVA, solo due categorie di soggetti passivi, la prima delle quali, cioè i soggetti passivi stabiliti all’interno del paese, ha diritto alla detrazione dell’IVA, e la seconda, vale a dire i soggetti passivi non stabiliti all’interno del paese, al rimborso dell’imposta in questione.

37 Ebbene, l’interpretazione difesa dalla Repubblica italiana porterebbe a introdurre una distinzione in funzione di un fattore comparativo diverso, con il risultato di creare una sottocategoria di soggetti passivi i quali, benché stabiliti all’interno del paese, non avrebbero diritto alla detrazione dell’IVA. Conformemente al contesto normativo richiamato nei punti precedenti, una distinzione del genere non è ammissibile.

38 Questa conclusione non può essere inficiata dagli argomenti della Repubblica italiana relativi a problemi pratici. Infatti, gli acquisti effettuati da un soggetto passivo tramite il centro di attività stabile situato in Italia o quelli effettuati dal centro di attività stabile ubicato fuori di tale Stato membro riguardano, come riconosciuto dalla stessa Repubblica italiana, sempre un solo ed unico soggetto passivo, titolare in Italia di un solo numero di partita IVA. Pertanto, contrariamente a quanto sostiene la Repubblica italiana, l’applicazione nei confronti di questo stesso soggetto passivo di un’unica modalità di restituzione dell’IVA, ossia mediante detrazione, piuttosto che prevedere due modalità diverse da delimitare l’una rispetto all’altra, agevola le procedure fiscali. Occorre parimenti rilevare che le diverse modalità di restituzione dell’IVA, tramite detrazione o rimborso, non incidono sull’eventuale esistenza di difficoltà, illustrate dalla citata sentenza Monte dei Paschi di Siena, per calcolare l’importo dell’IVA da restituire in ipotesi in cui il soggetto passivo effettui solo parzialmente operazioni soggette ad imposta.

39 Alla luce di quanto sin qui illustrato, occorre dichiarare che, in materia di rimborso dell’IVA a un soggetto passivo residente in un altro Stato membro o in un paese terzo, ma avente un centro di attività stabile nello Stato membro interessato, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti in forza dell’art. 1 dell’ottava direttiva e dell’art. 1 della tredicesima direttiva, in quanto obbliga un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro o in un paese terzo, ma che abbia un centro di attività stabile in Italia e che, nel periodo rilevante, abbia effettuato cessioni di beni o prestazioni di servizi in Italia, a chiedere il rimborso dell’IVA a credito secondo le procedure previste dalle citate direttive piuttosto che mediante detrazione, quando l’acquisto per cui è chiesto il rimborso di detta imposta viene effettuato non tramite il centro di attività stabile in Italia, ma direttamente dallo stabilimento principale di tale soggetto passivo.

Sulle spese

40 A norma dell’art. 69, n. 2, del regolamento di procedura, la parte soccombente è condannata alle spese se ne è stata fatta domanda. Poiché la Commissione ne ha fatto domanda, la Repubblica italiana, rimasta soccombente, dev’essere condannata alle spese.

P.Q.M.

La Corte (Ottava Sezione) dichiara e statuisce:

1) In materia di rimborso dell’imposta sul valore aggiunto a un soggetto passivo residente in un altro Stato membro o in un paese terzo, ma avente un centro di attività stabile nello Stato membro interessato, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti in forza dell’art. 1 dell’ottava direttiva del Consiglio 6 dicembre 1979, 79/1072/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Modalità per il rimborso dell’imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti all’interno del paese, e dell’art. 1 della tredicesima direttiva del Consiglio 17 novembre 1986, 86/560/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Modalità di rimborso dell’imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti nel territorio della Comunità, in quanto obbliga un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro o in un paese terzo, ma che abbia un centro di attività stabile in Italia e che, nel periodo rilevante, abbia effettuato cessioni di beni o prestazioni di servizi in Italia, a chiedere il rimborso dell’imposta sul valore aggiunto a credito secondo le procedure previste dalle citate direttive piuttosto che mediante detrazione, quando l’acquisto per cui è chiesto il rimborso di detta imposta viene effettuato non tramite il centro di attività stabile in Italia, ma direttamente dallo stabilimento principale di tale soggetto passivo.

2) La Repubblica italiana è condannata alle spese.